Europos Teisingumo Teismo byla dėl sudėtinių sandorių apmokestinimo vienu PVM tarifu

Stadion Amsterdam yra bendrovė, eksploatuojanti daugiafunkcį pastatų kompleksą, vadinamą Arena, kurį sudaro stadionas ir jam priklausantys įrenginiai. Futbolo klubo AFC Ajax muziejus taip pat yra šiame komplekse.

Stadion Amsterdam nuomoja stadioną tretiesiems asmenims kaip vietą sporto varžyboms ir kartais menininkų pasirodymams. Be to, ji siūlo galimybę aplankyti Areną laikotarpiu, kai nėra suplanuotų sporto ar muzikos renginių, dalyvaujant mokamose ekskursijose, kurias sudaro ekskursija su gidu po stadioną ir ekskursija be gido po AFC Ajax muziejų. Nėra galimybės aplankyti muziejaus, nedalyvaujant stadiono ekskursijoje su gidu.

Stadion Amsterdam, manydama, kad ekskursija turi būti laikoma kultūros srities paslaugos teikimu, taikė lengvatinį PVM tarifą šiai paslaugai. Po mokestinio patikrinimo mokesčių administratorius nusprendė, kad šiam paslaugų teikimui turi būti taikomas standartinis PVM tarifas.

Nyderlandų Aukščiausiasis Teismas pažymėjo, kad iš nacionalinio proceso matyti, jog nagrinėjamą paslaugų teikimą sudaro du elementai, t. y. ekskursija su gidu po stadioną ir AFC Ajax muziejaus lankymas, kurių pirmasis yra pagrindinis elementas, antrasis – papildomas, o abu sudaro vieną paslaugų teikimą. Todėl prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikusiam teismui kyla klausimas, ar faktas, kad ekskursija su gidu po stadioną ir AFC Ajax muziejaus lankymas taip glaudžiai susiję, kad PVM tikslais turi būti laikomi vienu teikimu, reiškia, kad neišvengiamai turi būti taikomas tas pats PVM tarifas.

ETT pažymėjo, kad kai sandorį sudaro jo sudėtinių dalių ir veiksmų daugetas, reikia atsižvelgti į visas aplinkybes, kuriomis aptariamas sandoris vyksta, siekiant nustatyti, ar jis PVM tikslais apima du ar daugiau atskirų prekių tiekimų ar paslaugų teikimų, ar vieną. Kiekvienas sandoris iš esmės laikytinas atskiru ir savarankišku, ir, kita vertus, sandoris, kurį ekonominiu požiūriu sudaro vienas prekių tiekimas ar paslaugų teikimas, negali būti dirbtinai skaidomas. Kai du ar daugiau elementų arba veiksmų, kuriuos apmokestinamasis asmuo pateikia klientui, yra taip glaudžiai susiję, kad objektyviai sudaro vieną ekonomiškai neskaidomą prekių tiekimą ar paslaugų teikimą, kurį išskaidyti būtų nenatūralu, laikoma, kad egzistuoja vienas tiekimas.

Be to, vienas paslaugų teikimas yra tuomet, kai vienas ar keli elementai turi būti laikomi sudarančiais pagrindinį teikimą, ir, atvirkščiai, vienas ar keli kiti elementai turi būti laikomi vienu ar keliais papildomais teikimais, kuriems taikoma pagrindinio teikimo apmokestinimo tvarka. Konkrečiai kalbant, teikimas turi būti laikomas papildančiu pagrindinį teikimą, visų pirma, jei klientams jis pats yra ne tikslas, o priemonė geriausiomis sąlygomis naudotis teikėjo pagrindine paslauga.

Iš to, kad pats sandoris, apimantis kelis elementus, kvalifikuojamas kaip vienas paslaugų teikimas, matyti, kad šis sandoris turėtų būti apmokestinamas vienu ir tuo pačiu PVM tarifu. Tas pats taikoma ir tuo atveju, kai įmanoma nustatyti vieną teikimą sudarančio kiekvieno atskiro elemento kainą. Argumentuojant priešingai, kiltų grėsmė pažeisti mokesčių neutralumo principą, nes du teikimai, kuriuos sudaro du ar daugiau atskirų elementų, kurie visais atžvilgiais yra panašūs, turėtų būti apmokestinami skirtingais PVM tarifais, kurie taikomi jų elementams, priklausomai nuo to, ar įmanoma nustatyti atitinkamą šių skirtingų elementų kainą.

Todėl direktyvos nuostatų nereikia suprasti taip, kad ji leidžia taikyti skirtingus PVM tarifus vieno teikimo specifiniam ir konkrečiam elementui. Atvirkščiai, matyti, kad toks taikymas dirbtinai suskaidytų vieną teikimą.

Galiausiai ETT konstatavo, kad vienas teikimas, kurį sudaro du atskiri elementai – vienas pagrindinis, o kitas papildomas, kurie, jei būtų teikiami atskirai, būtų apmokestinami skirtingais PVM tarifais, turi būti apmokestinamas vienu PVM tarifu, taikomu šiam vienam teikimui, nustatomu remiantis pagrindiniu elementu, net jei gali būti nustatyta kiekvieno elemento kaina, sudaranti bendros galutinio pirkėjo sumokėtos kainos, kad jis galėtų pasinaudoti šiuo paslaugų teikimu, dalį.

Arūnas Šidlauskas
Mokestinių ginčų advokatas