Europos Sąjungos Teisingumo Teismo byla dėl PVM atskaitos konsultavimo paslaugoms, įsigyjant kitą įmonę, kai toks įsigijimas neįvyko

Šioje byloje kilo ginčas dėl mokesčių administratoriaus atsisakymo leisti Ryanair atskaityti pirkimo PVM, susijusį su konsultavimo paslaugomis, kuriomis bendrovė naudojosi, siekdama įsigyti kitos bendrovės akcijas.

2006 m. oro transporto bendrovė Ryanair pateikė pasiūlymą, susijusį su kitos oro transporto bendrovės (toliau – tikslinė bendrovė) visų akcijų įsigijimu. Tuomet Ryanair patyrė išlaidų, susijusių su konsultavimo ir kitomis paslaugomis dėl numatomo pirkimo (toliau – nagrinėjamos paslaugos). Tačiau šis sandoris negalėjo būti visiškai įgyvendintas dėl konkurencijos teisės, o Ryanair galėjo įsigyti tik dalį tikslinės bendrovės akcijų.

Ryanair paprašė leisti atskaityti pirkimo PVM, susijusį su šiomis išlaidomis, tvirtindama, kad ji ketino, įgijusi tikslinės bendrovės kontrolę, teikti valdymo paslaugas, apmokestinamas PVM. Tačiau mokesčių administratorius nesutiko leisti atskaityti PVM, kadangi sandoris neįvyko ir ekonominė veikla nebuvo vykdoma.

Didžiosios Britanijos teismas kreipėsi į Europos Sąjungos Teisingumo Teismą (toliau – ETT) su klausimu, ar įmonė, kuri ketina įsigyti visas kitos bendrovės akcijas, kad galėtų vykdyti ekonominę veiklą, kurią sudaro valdymo paslaugų, apmokestinamų PVM, teikimas, turi teisę atskaityti pirkimo PVM, taikomą išlaidoms, susijusioms su konsultavimo paslaugomis ir patirtoms dėl numatomo akcijų įsigijimo, net jeigu paaiškėjo, kad ši ekonominė veikla nebuvo vykdoma.

ETT konstatavo, kad bendrovė, kurios vienintelis tikslas – įsigyti kitų bendrovių akcijų ir tiesiogiai ar netiesiogiai nedalyvauti valdant šias bendroves, nėra apmokestinamasis asmuo ir ji neturi teisės į atskaitą. Vien paprastas bendrovės akcijų įsigijimas ir turėjimas, savaime nelaikomas ekonomine veikla, suteikiančia apmokestinamojo asmens statusą, nes paprastas kitų įmonių akcijų turėjimas nėra turto naudojimas, siekiant gauti nuolatinių pajamų, o dividendai yra tiesiog turto nuosavybės turėjimo rezultatas.

Kitaip yra tada, kai turint akcijų, kartu tiesiogiai ar netiesiogiai dalyvaujama valdant bendroves, jei tai susiję su sandoriais, kurie apmokestinami PVM, kaip pavyzdžiui administracinių, finansinių, komercinių ir techninių paslaugų teikimas, nepažeidžiant asmens, dalyvaujančio valdant kapitalą, teisių, kurias jis turi kaip akcininkas ar dalininkas.

Be to, kadangi ekonominė veikla gali apimti kelis iš eilės atliekamus veiksmus, todėl parengiamuosius veiksmus reikia priskirti ekonominei veiklai. Todėl bet kuris asmuo, kuris ketina pradėti savarankišką ekonominę veiklą, o tai patvirtina objektyvūs įrodymai, ir šiuo tikslu patiria pirmųjų investavimo išlaidų, turi būti laikomas apmokestinamuoju asmeniu. Todėl bendrovė, kuri vykdo veiksmus, susijusius su pasirengimu įsigyti akcijų kitoje bendrovėje, ketinant užsiimti ekonomine veikla, kurią sudaro PVM apmokestinamos valdymo paslaugos, turi būti laikoma apmokestinamuoju asmeniu.

Kalbant apie teisę į atskaitą, kiek apmokestinamasis asmuo, veikdamas kaip toks, įsigyja prekių ar paslaugų ir tas prekes ar paslaugas naudoja savo apmokestinamiesiems sandoriams, tiek jis turi teisę atskaityti PVM, mokėtiną arba sumokėtą už minėtą prekę arba paslaugą. Teisė į atskaitą atsiranda tada, kai atsiranda prievolė mokėti mokestį, t.y. kai prekės patiekiamos ar paslaugos suteikiamos. Teisė į atskaitą suteikiama iš karto už visus pirkimo sandorius.

Pirmosios išlaidos investicijoms, patirtos ekonominės veiklos tikslais, turi būti laikomos ekonomine veikla ir šis principas būtų pažeidžiamas, jei būtų laikoma, jog ši veikla pradedama tik tada, kai atsiranda apmokestinamųjų pajamų. Bet koks kitoks aiškinimas reikštų, kad vykdydamas ekonominę veiklą ūkio subjektas patirtų PVM naštą, nesuteikiant jam galimybės atskaityti PVM ir būtų savavališkai diferencijuojamos investicijų išlaidos, patirtos verslo poreikiams, pagal jų susidarymo laiką, t. y. jos patirtos prieš vykdant veiklą ar ją vykdant.

Be to, teisė į atskaitą išlieka, net jei vėliau planuojama ekonominė veikla nebuvo vykdoma ir dėl to nebuvo sudaryta apmokestinamųjų sandorių arba kai apmokestinamasis asmuo negalėjo naudoti prekių ar paslaugų, dėl kurių atsirado teisė į atskaitą dėl nuo jo nepriklausančių aplinkybių. Aiškinant kitaip, mokesčių tikslais vertinant tą pačią investicijų veiklą, atsirastų nepagrįstų skirtumų tarp jau apmokestinamuosius sandorius vykdančių įmonių ir kitų įmonių, kurios investuodamos dar tik siekia užsiimti apmokestinamąja veikla, dėl kurios būtų sudaryta apmokestinamųjų sandorių.

Todėl tam, jog visas sumokėtas PVM galėtų būti atskaitytas, būtina, kad patirtos išlaidos iš esmės būtų skirtos tik numatomai ekonominei veiklai, t.y. valdymo paslaugoms, apmokestinamoms PVM, teikti tikslinei bendrovei. Tuo atveju, jei šios išlaidos taip pat iš dalies yra susijusios su neapmokestinama veikla arba neekonomine veikla, už šias išlaidas sumokėtas PVM negali būti atskaitytas.

Galiausiai ETT nurodė, kad kaip matyti iš bylos medžiagos, nagrinėjamos paslaugos buvo suteiktos Ryanair, o ji, kaip planuota, įsigijusi bendrovės akcijų, ketino vykdyti ekonominę veiklą, teikdama jai valdymo paslaugas, apmokestinamas PVM. Taigi konstatuotina, kad Ryanair veikė kaip apmokestinamasis asmuo, kuomet patyrė išlaidų, susijusių su nagrinėjamomis paslaugomis. Vadinasi, Ryanair iš esmės turi teisę nedelsdama atskaityti PVM, sumokėtą už šių paslaugų teikimą, net jeigu galiausiai ši ekonominė veikla, dėl kurios turėjo būti sudaromi apmokestinamieji sandoriai ateityje, nebuvo įvykdyta ir todėl nebuvo sudaryti minėti sandoriai. Išlaidos, patirtos įsigyjant tikslinės bendrovės akcijų, turėtų būti laikomos priskirtinomis prie šios ekonominės veiklos, kuri apima teisę į atskaitą suteikiančių sandorių sudarymą, vykdymo. Vadinasi, šios išlaidos turi tiesioginį ir nedelsiant atsirandantį ryšį su visa ekonomine veikla ir todėl sudaro jos bendrųjų išlaidų dalį. Darytina išvada, kad galima atskaityti visą su šiomis išlaidomis susijusį PVM.

Arūnas Šidlauskas
mokestinių ginčų advokatas