Europos Sąjungos Teisingumo Teismo byla dėl PVM atskaitos galimumo, kai prekes pirkėjas įsigyja iš asmens, kuris sąskaitoje nėra nurodytas kaip tiekėjas

Kuršu zeme, Latvijoje įsteigta bendrovė, kuri nuo 2012 m. vasario mėn. iki gruodžio mėn. deklaravo prekių įsigijimo iš kitos Latvijoje įsteigtos bendrovės KF Prema sandorius ir atskaitė su jais susijusį pirkimo PVM. Atlikusi mokesčių patikrinimą VMI konstatavo, kad šie sandoriai yra kelių bendrovių paeiliui sudarytų sandorių grandinės dalis.

Iš bylos aplinkybių paaiškėjo, kad pirmiausia atitinkamas prekes Lietuvoje įsteigta bendrovė UAB „Baltfisher“ pardavė dviem Latvijoje įsteigtoms bendrovėms. Jos tas prekes perpardavė kitai Latvijoje įsteigtai bendrovei, o ši jas perpardavė KF Prema, galiausiai ši bendrovė jas perpardavė bendrovei Kuršu zeme, ši pati tas prekes iš Klaipėdos (Lietuva) atsigabeno į savo gamyklą Latvijoje.

VMI nerado logiško šios sandorių grandinės paaiškinimo, todėl nusprendė, kad vykdydamos prekių įsigijimo sandorius tarpinės bendrovės faktiškai neatliko jokių veiksmų ir Kuršu zeme negalėjo nežinoti, kad minėta sandorių grandinė yra dirbtinai sukurta. Todėl VMI vertino, kad prekes Kuršu zeme faktiškai įsigijo tiesiogiai iš Baltfisher, todėl pripažino aptariamus įsigijimo sandorius „įsigijimais Bendrijos viduje“. Dėl to atitinkamai padidėjo mokėtino PVM suma bei sumažėjo Kuršu zeme deklaruotas pirkimo PVM.

Į ETT buvo kreiptasi su klausimu, ar vien todėl, kad prekės įsigytos įsitraukus į kelių asmenų paeiliui sudarytų sandorių grandinę ir kad atitinkamas prekes savo nuosavybėn apmokestinamasis asmuo įsigijo iš toje grandinėje dalyvaujančio asmens, kuris sąskaitoje faktūroje nėra nurodytas kaip tiekėjas, sandėlio, galima neleisti pasinaudoti teise atskaityti pirkimo PVM, nes to savaime užtenka, kad būtų galima konstatuoti apmokestinamojo asmens arba kitų į minėtą grandinę įsitraukusių asmenų piktnaudžiavimą. Ar vis dėlto reikia taip pat nustatyti, kokią nepagrįstą mokestinę naudą šis apmokestinamasis asmuo arba šie kiti asmenys gavo.

ETT pažymėjo, kad asmenys negali Sąjungos teisės normomis remtis sukčiaudami ar piktnaudžiaudami. Todėl nacionaliniai teismai ir institucijos turi neleisti pasinaudoti teise į atskaitą, jei atsižvelgiant į objektyvius įrodymus nustatyta, kad šia teise naudojamasi sukčiaujant ar piktnaudžiaujant. Tam, kad būtų pripažintas piktnaudžiavimas PVM srityje, būtinos dvi sąlygos: pirma, aptariamais sandoriais, nepaisant formalaus atitinkamų teisės aktų sąlygų taikymo, turi būti gaunama mokestinė nauda, kurią suteikus būtų pažeistas šiomis nuostatomis siekiamas tikslas, ir, antra, objektyvių požymių visuma taip pat turi patvirtinti, kad nagrinėjamų sandorių pagrindinis tikslas yra tik gauti tokią mokestinę naudą.

Tai, jog prekė nėra tiesiogiai gauta iš sąskaitą faktūrą išdavusio asmens rankų, nebūtinai reiškia apgaulingą tikrojo tiekėjo nuslėpimą ir nebūtinai yra piktnaudžiavimas. Tam gali būti ir kitų priežasčių, kaip antai du paeiliui sudaryti pardavimo sandoriai dėl tų pačių prekių, kurios atitinkamai gabenamos tiesiogiai iš pirmojo pardavėjo antrajam įgijėjui, todėl tai yra du vienas po kito atliekami tiekimai, bet tik vienas faktinis prekių gabenimas. Be to, nebūtina, kad pirmasis įgijėjas būtų tapęs aptariamų prekių savininku šio gabenimo metu, turint mintyje, kad tiekimas pagal šią nuostatą nereiškia nuosavybės teisės perleidimo.

Iš bylos dokumentų aišku, kad VMI nenustatė nei to, kokios nepagrįstos mokestinės naudos gavo Kuršu zeme, nei to, kokią galimą nepagrįstą mokestinę naudą gavo kitos bendrovės, dalyvavusios sandorių grandinėje, kad patikrintų, ar tikrasis šių sandorių tikslas buvo tik gauti nepagrįstos mokestinės naudos. Todėl vien tai, kad egzistuoja sandorių grandinė ir kad aptariamas prekes Kuršu zeme fiziškai savo nuosavybėn įsigijo iš Baltfisher sandėlio ir realiai negavo jų iš bendrovės, kuri sąskaitoje faktūroje nurodyta kaip tų prekių tiekėja, t. y. KF Prema, negali savaime pateisinti išvados, kad minėtų prekių Kuršu zeme neįsigijo iš KF Prema ir šių dviejų bendrovių sudarytas sandoris neįvyko. Kai mokesčių institucija nepateikė jokio įrodymo, kad buvo piktnaudžiauta, negalima neleisti apmokestinamajam asmeniui pasinaudoti teise į atskaitą.

Jei iš paeiliui atliktų tiekimų grandinės, su kuriais susijęs gabenimas Bendrijos viduje, paskutinis yra tiekimas Bendrijos viduje, galutinis įgijėjas negali atskaityti PVM, kurį nepagrįstai, remdamasis vien tiekėjo pateikta klaidinga sąskaita faktūra, jis sumokėjo už prekes, kurios jam pristatytos įvykdžius neapmokestinamą tiekimą Bendrijos viduje. Tačiau šis įgijėjas gali, remdamasis nacionaline teise, prašyti, kad nepagrįstai sumokėtą mokestį grąžintų klaidingą sąskaitą faktūrą išdavęs tiekėjas. Kai atitinkamas tiekėjas faktiškai sumokėjo PVM į valstybės biudžetą ir negali grąžinti PVM įgijėjui arba tai yra pernelyg sudėtinga, pavyzdžiui, to tiekėjo nemokumo atveju, pagal veiksmingumo principą galima reikalauti, kad šis įgijėjas turėtų galimybę prašymą grąžinti PVM pateikti tiesiogiai mokesčių institucijoms.

ETT padarė išvadą, kad vien todėl, kad prekės įsigytos įsitraukus į kelių asmenų paeiliui sudarytų sandorių grandinę ir kad atitinkamas prekes savo nuosavybėn apmokestinamasis asmuo įsigijo iš toje grandinėje dalyvaujančio asmens, kuris sąskaitoje faktūroje nėra nurodytas kaip tiekėjas, sandėlio, negalima neleisti pasinaudoti teise atskaityti pirkimo PVM, nes to savaime neužtenka, kad būtų galima konstatuoti apmokestinamojo asmens arba kitų į minėtą grandinę įsitraukusių asmenų piktnaudžiavimą. Mokesčių institucija turi nustatyti, kokią nepagrįstą mokestinę naudą šis apmokestinamasis asmuo arba šie kiti asmenys gavo.

Arūnas Šidlauskas, mokestinių ginčų advokatas