Europos Sąjungos Teisingumo Teismo byla dėl PVM apmokestinamosios vertės tikslinimo, kai apmokestinamasis asmuo neįvykdė formalių teisės akto reikalavimų

Šioje byloje Europos Sąjungos Teisingumo Teismas (ETT) sprendė klausimą dėl PVM apmokestinamosios vertės tikslinimo paslaugų gavėjui tapus nemokiam, kai nebuvo įvykdyti formalūs valstybės narės nustatyti reikalavimai.

Tratave yra Portugalijoje įsteigta įmonė, PVM mokėtoja, kuri administruoja viešąsias savivaldybės nuotekų, drenažo, ir valymo paslaugas. 2010 m. liepos mėnesio PVM deklaracijoje įmonė sumažino paslaugų apmokestinamąją vertę ir patikslino PVM sumas jos aštuoniems klientams, paslaugų gavėjams, kurie įsiteisėjusiais teismo sprendimais pripažinti nemokiais. Atlikus šį patikslinimą, Tratave mokėtina į biudžetą PVM suma sumažėjo 59 017,35 Eur. Tačiau Portugalijos mokesčių administratorius nurodė, kad šis patikslinimas yra neteisėtas, nes nebuvo pateiktos pažymos, kad yra įsiteisėję teismo sprendimai dėl paslaugų gavėjų nemokumo ir įmonė nesilaikė reikalavimo, nemokiems paslaugų gavėjams iš anksto pranešti apie ketinimą panaikinti PVM, kad jie galėtų patikslinti PVM atskaitą, kuria jie galėjo pasinaudoti.

Tratave 2014 m. spalio mėnesį sumokėjo sumažintą sumą ir 2015 m. vasario mėnesį informavo skolininkus apie savo ketinimą panaikinti PVM sumas, susijusias su negrąžintomis skolomis. Ir tuomet jau kreipėsi į mokesčių administratorių, prašydamas grąžinti permokėtą sumą iš biudžeto. Portugalijos mokesčių administratorius atsisakė tą padaryti, dėl ko kilo ginčas ir buvo kreiptasi į ETT dėl prejudicinio sprendimo.

Pateikęs prašymą Portugalijos teismas siekė išsiaiškinti, ar draudžiama nacionalinės teisės nuostata, kurioje numatyta, kad nesumokėjimo atveju apmokestinamasis asmuo negali sumažinti PVM apmokestinamosios vertės, jei jis, tikslindamas atskaitomą PVM sumą, kurią galėjo atskaityti, prekės ar paslaugos įgijėjui (jei jis yra apmokestinamasis asmuo), iš anksto nepranešė apie savo ketinimą panaikinti dalį PVM ar jį visą.

ETT nurodė, kad tiekiamų prekių ir teikiamų paslaugų apmokestinamąją vertę sudaro viskas, kas sudaro atlygį, kuris yra ar turi būti tiekėjo gautas iš pirkėjo, kliento ar trečiosios šalies už tokias prekes ar paslaugas, įskaitant subsidijas, susijusias su šių prekių ar paslaugų kaina. PVM direktyvos 90 str. 1 dalyje nurodyti anuliavimo, atšaukimo, nutraukimo, visiško ar dalinio nesumokėjimo arba kainos sumažinimo, įvykdžius sandorį, atvejai, pagal kuriuos valstybės narės įpareigojamos sumažinti apmokestinamąją vertę, kai sudarius sandorį apmokestinamasis asmuo negauna dalies ar viso atlygio. Šioje nuostatoje įtvirtintas pagrindinis PVM direktyvos principas, pagal kurį apmokestinamąją vertę sudaro faktiškai gautas atlygis ir mokesčių administratorius negali gauti didesnės PVM sumos nei ta, kurią gavo apmokestinamasis asmuo.

Valstybėms narėms leidžiama nukrypti nuo šios taisyklės visos ar dalies sandorio kainos nesumokėjimo atvejais, vadovaujantis PVM direktyvos 90 str. 2 dalimi. Be to, valstybės narės gali nustatyti prievoles, kurias laiko būtinomis, siekiant užtikrinti, kad būtų tinkamai surenkamas PVM ir užkertamas kelias sukčiavimui, su sąlyga, kad ši galimybė nebūtų naudojama, nustatant papildomas su sąskaitų faktūrų išrašymu susijusias prievoles, kurios nenustatytos PVM direktyvoje.

Pagal PVM direktyvą, valstybės narėms suteikiama diskrecija apibrėžti sąlygas, kurias turi įvykdyti apmokestinamieji asmenys, kad galėtų sumažinti apmokestinamąją vertę. Tačiau ETT pažymėjo, kad priemonėmis, kuriomis siekiama užkirsti kelią sukčiavimui mokesčių srityje ar mokesčių vengimui, iš esmės galima nukrypti nuo taisyklių dėl apmokestinamosios vertės tiek, kiek griežtai būtina šiam konkrečiam tikslui pasiekti. Šiomis priemonėmis turi būti išlaikomi PVM direktyvos tikslai ir principai ir jomis negali būti naudojamasi taip, kad būtų pažeistas PVM neutralumas. Todėl reikalavimai, kuriuos apmokestinamasis asmuo turi įvykdyti mokesčių institucijoms, kad galėtų pasinaudoti teise sumažinti PVM apmokestinamąją vertę, turi neviršyti to, kas leidžia pagrįsti, kad sudarius sandorį, nebus gautas visas atlygis ar jo dalis. Nacionaliniai teismai turi patikrinti, ar taip yra atitinkamos valstybės narės reikalaujamų formalumų atveju.

Byloje nagrinėjamas reikalavimas, pagal kurį nesumokėjimo atveju apmokestinamajam asmeniui apmokestinamoji vertė atitinkamai sumažinama, tik jei jis iš anksto pranešė savo skolininkui (jei jis yra apmokestinamasis asmuo) apie savo ketinimą panaikinti dalį PVM ar jį visą, patenka ir PVM direktyvos taikymo sritį. Dėl mokesčių neutralumo ir proporcingumo principų reikia pažymėti, kad šis reikalavimas, kuris leidžia informuoti skolininką apie tai, kad jis turi patikslinti PVM sumą, kurią jis galbūt galėjo atskaityti už pirkimo sandorį, gali padėti užtikrinti teisingą PVM surinkimą, užkirsti kelią sukčiavimui ir pašalinti mokestinių pajamų praradimo riziką.

Todėl ETT konstatavo, kad byloje nagrinėjamo reikalavimo laikymasis leidžia apmokestinamajam asmeniui, prekių tiekėjui ar paslaugų teikėjui, susigrąžinti visą mokesčių administratoriui pervestą PVM permoką dėl skolų negrąžinimo ir šiuo reikalavimu iš esmės nedaroma įtakos PVM neutralumui. Be to, šiam pranešimui netaikomos specialios sąlygos dėl jo formos ar pateikimo būdo, todėl neatrodo, kad toks reikalavimas labai apsunkintų apmokestinamąjį asmenį, prekių tiekėją ar paslaugų teikėją. Todėl ETT padarė išvadą, kad nedraudžiama nacionalinės teisės nuostata, kurioje numatyta, kad nesumokėjimo atveju apmokestinamasis asmuo negali sumažinti PVM apmokestinamosios vertės, jei jis, tikslindamas atskaitomą PVM sumą, iš anksto nepranešė apie savo ketinimą panaikinti PVM.

Arūnas Šidlauskas
Mokestinių ginčų advokatas
Advokatų kontora LawHouse www.lawhouse.lt